Galt - logo

Studium porównawcze przy restrukturyzacji

restrukturyzacje

Rozporządzenie ministra finansów z 3 lipca 2013 r. zmieniające do­tychczas obowiązujące przepisy w zakresie szacowania cen w trans­akcjach między podmiotami po­wiązanymi zmusza do dokonania przeglądu dokumentacji cen transferowych spółek, rów­nież tych z ostatnich pięciu lat. Szczególne miejsce w rozporządzeniu zajmuje termin „re­strukturyzacja”. Warto zatem przyjrzeć się mu bliżej.

Rozumienie restrukturyzacji

Mówiąc „restrukturyzacja”, najczęściej myśli­my „aport, przekształcenie”. A zatem zmiana zachodząca w przedsiębiorstwie. Czy tylko? Postanowienia dotyczące restrukturyzacji działalności wskazują, że zgodnie z treścią roz­porządzenia obowiązującą od 18 lipca 2013 r. restrukturyzacja działalności rozumiana jest szeroko i obejmuje swym zakresem przeniesie­nie istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk między podmiotami powiązanymi.

Przepisy przejściowe wskazują, że postępowa­nia wszczęte i niezakończone przed wejściem w życie zmian są prowadzone według starych reguł. Wszystkie postępowania rozpoczęte po 17 lipca są prowadzone na nowych zasadach – a zatem również te dotyczące rozliczeń za ubiegłe, nieprzedawnione jeszcze lata podat­kowe. Można się zatem spodziewać stosowania przepisów rozporządzenia także do zobowią­zań powstałych przed datą zmiany rozpo­rządzenia w zakresie, w jakim zobowiązania podatkowe nie uległy jeszcze przedawnieniu.

Zatem transakcje wprowadzające zmiany, w którymkolwiek z powyższych zakresów mogą być traktowane jako restrukturyzacja działalności, przykładowo restrukturyzację działalności stanowić może wydzielenie części przedsiębiorstwa do spółki celowej lub czaso­we oddelegowanie pracownika do innej spółki. Wszystko zależy oczywiście od okoliczności i rozmiarów transakcji, jednakże termin „re­strukturyzacja” okazuje się być bardzo szeroki, na co trzeba uważać, gdyż transakcję restruk­turyzacji przedsiębiorstwa należy odpowied­nio uzasadnić pod względem ekonomicznym. Każda zmiana może bowiem wzbudzić zainte­resowanie organów podatkowych.

Ważna jest dokumentacja

Odpowiednie udokumentowanie i uzasad­nienie restrukturyzacji działalności jest tym ważniejsze, że w razie ewentualnej kontro­li w spółce organy podatkowe będą mogły z łatwością porównać sytuację gospodarczą przedsiębiorstwa sprzed i po przeprowadze­niu restrukturyzacji, a także zestawić ze sobą dane ekonomiczne takie jak rentowność czy płynność finansowa.

Ponadto organy mogą badać prawidłowość przypisania ryzyka podmiotom uczestni­czącym w restrukturyzacji, co jest istotne ze względu na powiązanie między wysokością otrzymywa­nego przez spółkę wynagrodzenia a ponoszonym przez nią ryzykiem. Uzasadnienie ekonomiczne jest tym istot­niejsze, że organy badają prawidłowość ustalenia wy­nagrodzenia udzielanego podmiotom uczestniczącym w restrukturyzacji. Podczas kontroli sprawdzana jest wysokość tego wynagrodzenia z uwzględnieniem in­nych możliwości, jakie były dostępne dla podmiotów uczestniczących w transakcji. Badana jest zatem ryn­kowość wynagrodzenia – czy zostało ono ustalone na warunkach rynkowych, czyli takich, jakie zawarłyby między sobą podmioty niezależne. Z objaśnień doty­czących opodatkowania restrukturyzacji działalności między podmiotami powiązanymi z 27 lutego 2014 r. (aktualizacja 3 marca 2014 r.), które Ministerstwo Fi­nansów opublikowało na swojej stronie, wynika „(…) iż przeniesienie funkcji lub aktywów lub ryzyk jest uzasad­nione ekonomicznie, wyłącznie jeśli podmiot przejmu­jący dysponuje potencjałem (tj. aktywami oraz zasobami ludzkimi) do wykonywania odpowiednich funkcji, prze­jęcia aktywów, kontroli i zarządzania ryzykiem”.

Postępowania skarbówki

Organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej są zatem uprawnione do zbadania przyczyn gospodarczych przeprowadzenia restrukturyzacji, zawiązanych z nią oczekiwanych korzyści (w tym wystąpienia efektów sy­nergii) oraz wystąpienia możliwości dostępnych dla podmiotów uczestniczących w restrukturyzacji.

Uzasadnienie ekonomiczne restrukturyzacji można zatem powiązać z celem przeprowadzania transakcji – mogła to być na przykład restrukturyzacja napraw­cza, zmierzająca do poprawy wyniku finansowego spółki i do zapobiegnięcia likwidacji spółki. Restrukturyzacja mogła też zmierzać do poprawy efektywności przedsię­biorstwa oraz wzrostu jego konkurencyjności na ryn­ku. Wszystkie te funkcje restrukturyzacji działalności spółki powinny być jednak poparte dowodami w postaci liczb – wskaźników finansowych. Tym samym można porównać na przykład rentowność firmy sprzed i po re­strukturyzacji aby przedstawić organom podatkowym zasadność jej przeprowadzenia.

Uzasadnienie to w przypadku transakcji angażujących znaczące kwoty kapitału (w przypadku usług niemate­rialnych obowiązek dokumentacyjny obejmuje trans­akcje o wartości ponad 30 tys. EUR) powinno zostać przedstawione w dokumentacji cen transferowych. Ce­lem takiej dokumentacji jest scharakteryzowanie trans­akcji wraz z podmiotami biorącymi w niej udział oraz opisanie, jakie pełnią funkcje, angażują aktywa i po­noszą ryzyka w dokumentowanej transakcji. W dalszej części dokumentacji opisywane są metody szacowa­nia zysku i najczęściej możliwe jest wybieranie jednej z następujących metod: „porównywalnej ceny niekon­trolowanej”, „koszt plus” lub „ceny odprzedaży”. Doku­mentacja ma zatem na celu pokazanie przejścia z danej funkcji przedsiębiorstwa lub ponoszonego przez nie ry­zyka na inne i wskazanie, z jakiego powodu i w jakim celu model ten został zmieniony.

Możliwe jest też studium

Dodatkowym narzędziem, które pozwala na sprawdzenie, czy zysk określony w dokumentacji jako osiągany przez spółkę w danej transakcji jest rynkowy, jest studium po­równawcze(ang. benchmark studies). W toku przygoto­wania studium porównawczego wykorzystywane są bazy danych spółek krajowych lub międzynarodowych. Dzięki nim możliwe jest ustalenie dla działalności danej spół­ki grupy porównywalnych podmiotów (biorąc po uwagę różne kryteria, przede wszystkim finansowe) i ustalenie przedziału rynkowego marży lub narzutu dla danej bran­ży przy wykorzystaniu metod statystycznych.

Przygotowanie studium porównawczego ma na celu poka­zanie, że marża lub narzut stosowane przez spółkę w danej transakcji (na przykład restrukturyzacji) są rynkowe, to zna­czy, że zawierają się w przedziale rynkowym, za który naj­częściej uznawany jest przedział między dolnym a górnym kwartylem. Oznacza to wówczas, że transakcja została za­warta na takich warunkach, jakie w porównywalnych oko­licznościach ustaliłyby między sobą podmioty niezależne.

Oczywiście nie zawsze jest możliwe porównanie trans­akcji. W przypadku niektórych usług (takich jak licen­cjonowanie znaku towarowego) jest to zdecydowanie trudniejsze lub niemożliwe – inaczej niż w przypadku sprzedaży towarów lub produkcji, gdzie benchmark jest z reguły możliwy do wykonania. Studium porównawcze nie jest dokumentem uregulowa­nym w polskich przepisach, jednak jego przygotowanie należy do ogólnoświatowych standardów w zakresie cen transferowych, uwzględnionych przez OECD. Ponadto studium porównawcze znacznie zmniejsza ryzyko sza­cowania dochodu przez organy podatkowe w przypad­ku kontroli podatkowej w spółce.

Przygotowanie studium porównawczego nie jest zatem obowiązkowe, jednak w przypadku przeprowadzenia re­strukturyzacji działalności pozwala wykazać rynkowość warunków transakcji w razie ewentualnej kontroli. Co natomiast dzieje się w przypadku braku dokumentacji? Sankcje są niestety dość dotkliwe.

Obowiązki spółki

W sytuacji kontroli organów podatkowych i zażąda­nia od spółki dokumentacji ma ona 7 dni na przedło­żenie żądanych dokumentów organowi. W przypadku niewypełnienia tego obowiązku firma musi się liczyć z poważnymi sankcjami materialnymi i karnymi skar­bowymi. Do sankcji materialnych należy szacowanie dochodu i prawdopodobne stwierdzenie zaniżenia zo­bowiązania podatkowego, a zatem obowiązek zapła­ty dodatkowego podatku w wysokości 50% różnicy pomiędzy podatkiem określonym przez organy skar­bowe a dochodem wykazanym przez podatnika. Po­nadto w przypadku wystąpienia takich sankcji należy dodatkowo zapłacić odsetki za zwłokę w realizacji za­ległego zobowiązania podatkowego. Warto zatem za­bezpieczyć się podwójnie – przygotować dokumentację cen transferowych, jeśli dana transakcja jest objęta obowiązkiem dokumentacyjnym (zależnie od rodzaju i kwoty transakcji) oraz przygotować studium porów­nawcze, które jest bezpośrednim dowodem na ryn­kowość zysku osiąganego z danego kontraktu przez spółkę. Te dokumenty stanowią swoiste narzędzie obrony w przypadku kontroli podatkowej, również podczas konieczności przedłożenia ekonomicznego uzasadnienia restrukturyzacji.


Wróć do listy